Das BMF weist darauf hin, dass Tätigkeiten im Zusammenhang mit Kryptowerten zu Einkünften aus allen Einkunftsarten führen können, insbesondere zu Einkünften aus Gewerbebetrieb, Einkünften aus Kapitalvermögen, Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften oder sonstigen Einkünften.
Mining und Forging stellen Anschaffungsvorgänge dar (keine Herstellungsvorgänge). Zwar werden die für die Blockerstellung an Blockerstellende ausgeschütteten Kryptowerte im Zuge der Blockerstellung erstmalig in Verkehr gebracht, sie sind aber allesamt bereits mit der Schaffung des sogenannten Genesisblocks der Blockchain angelegt.
Mining und Forging können - je nach den Umständen des Einzelfalls - eine private oder eine gewerbliche Tätigkeit begründen. Zu den Einnahmen gehören sowohl die Blockbelohnung als auch die erhaltenen Transaktionsgebühren.
Sind Einkünfte aus der Blockerstellung den sonstigen Leistungen (§ 22 Nr. 3 EStG) zuzuordnen, sind sie nicht einkommensteuerpflichtig, wenn sie zusammen mit anderen Einkünften aus Leistungen weniger als 256 EUR im Kalenderjahr betragen.
Einnahmen aus (passivem) Staking (Bereitstellung eines Stakes ohne selbst als Forger an der Blockerstellung beteiligt zu sein) unterliegen in der Regel als der privaten Vermögensverwaltung unterfallende Fruchtziehung der Besteuerung nach § 22 Nr. 3 EStG. Die Steuerpflichtigen erhalten im Tausch für ihre Leistung eine Gegenleistung in Form von zusätzlichen Kryptowerten.
Veräußerung von Kryptowerten
Wie die Veräußerung von Kryptowerten steuerlich zu werten ist, hängt davon ab, ob sie Betriebsvermögen oder Privatvermögen sind:
Kryptowerte als Betriebsvermögen
Zählen die Kryptowerte zum Betriebsvermögen, gehören die Veräußerungserlöse zu den Betriebseinnahmen. Bei der Ermittlung des Veräußerungsgewinns sind die individuellen Anschaffungskosten der veräußerten Kryptowerte abzuziehen. Davon kann abgewichen werden, wenn diese Kosten im Einzelfall nicht ermittelt und individuell zugeordnet werden können. In diesem Fall können diese mit den durchschnittlichen Anschaffungskosten bewertet werden.
Kryptowerte als Privatvermögen
Werden die Kryptowerte im Privatvermögen gehalten, führt deren Veräußerung zu Einkünften aus privaten Veräußerungsgeschäften, wenn der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als ein Jahr beträgt. Die Gewinne bleiben jedoch steuerfrei, wenn die Summe der aus sämtlichen privaten Veräußerungsgeschäften im Kalenderjahr erzielten Gewinne (Gesamtgewinn) weniger als 1.000 EUR (bis Veranlagungszeitraum 2023: 600 EUR) beträgt. Der Gewinn oder Verlust aus der Veräußerung ermittelt sich aus dem Veräußerungserlös abzüglich der Anschaffungs- und der Werbungskosten.
Hinweis: Das BMF weist erstmalig darauf hin, dass anfallende Werbungskosten auf steuerbare und nicht steuerbare private Veräußerungsgeschäfte aufgeteilt werden müssen. Nicht steuerbare private Veräußerungsgeschäfte liegen beispielsweise vor, wenn die Veräußerung außerhalb der Ein-Jahres-Frist erfolgt.
Aus Vereinfachungsgründen kann für die Zwecke der Wertermittlung unterstellt werden, dass die zuerst angeschafften Kryptowerte einer Handelsbezeichnung zuerst veräußert wurden (First in First out, FiFo).
Einkünfte aus Lending
Erträge aus der Überlassung von Kryptowerten (Lending), die dem Betriebsvermögen zuzuordnen sind, stellen Betriebseinnahmen dar. Im Privatvermögen führt das Lending zu sonstigen Einkünften nach § 22 Nr. 3 EStG.
Einkünfte aus Hard Forks
Gehören Kryptowerte zum Betriebsvermögen und entstehen aufgrund einer Hard Fork neue Kryptowerte einer neuen Blockchain, die ebenfalls zum Betriebsvermögen zählen, stellen die Werte der verschiedenen Blockchains unterschiedliche Wirtschaftsgüter dar.
Im Privatvermögen führt eine Hard Fork nicht zu Einkünften aus § 22 Nr. 3 EStG. Werden die aufgrund einer Fork entstandenen neuen Kryptowerte jedoch veräußert, sind die dabei erzielten Gewinne als Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften zu versteuern, sofern die vor der Hard Fork bestehenden Kryptowerte angeschafft wurden und der Ein-Jahres-Zeitraum zwischen der Anschaffung der ursprünglichen Kryptowerte und der Veräußerung nicht überschritten ist.
Einkünfte aus Airdrops
Soweit der Erhalt von Kryptowerten durch Airdrops betrieblich veranlasst ist, liegen Betriebseinnahmen vor. Im Privatvermögen kann der Erhalt zusätzlicher Kryptowerte zu sonstigen Einkünften nach § 22 Nr. 3 EStG führen. Das ist trotz des Marketingcharakters vieler Airdrops der Fall, wenn von den Interessenten eine Leistung zu erbringen ist, insbesondere also bei aktivem Tun wie der Nennung des Airdrops oder des Projektinitiators in sozialen Medien. Erfolgt die Zuteilung von Kryptowerten aufgrund einer Leistung nach § 22 Nr. 3 EStG, ist auch eine Anschaffung gegeben, sodass eine spätere Veräußerung ein privates Veräußerungsgeschäft auslösen kann.
