Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen IV C 5 – S 2347/24/10001:001 vom 1. Juni 2024 (BStBl 2024 I, 946)
Zusammenfassung
Stand: EL 139 – ET: 09/2024
Anwendungsregelung
Dieses BMF-Schreiben ist ab dem 1. Januar 2024 anzuwenden. Es ersetzt das BMF- Schreiben vom 16. November 2021 (BStBl I S. 2308).
Vor dem Hintergrund der Änderungen durch das Zukunftsfinanzierungsgesetz vom 11. Dezember 2023 (BGBl. I Nr. 354, BStBl I 2024 S. 2) und das Wachstumschancengesetz vom 27. März 2024 (BGBl. I Nr. 108, BStBl I S. 666) nehme ich unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder zur lohnsteuerlichen Behandlung der Überlassung bzw. Übertragung von Vermögensbeteiligungen ab 2024 nachfolgend Stellung.
1. Steuerfreiheit gemäß § 3 Nummer 39 EStG
1.1 Allgemeines (§ 3 Nummer 39 Satz 1 EStG)
1.1.1 Begünstigter Personenkreis
Rz. 1
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Die Steuerfreiheit gemäß § 3 Nummer 39 EStG gilt für unbeschränkt und beschränkt einkommensteuerpflichtige Arbeitnehmer (siehe § 1 EStG), die in einem gegenwärtigen Dienstverhältnis zum Unternehmen (siehe § 1 Absatz 1 und 2 der LohnsteuerDurchführungsverordnung – LStDV –) stehen. Bei dem Dienstverhältnis kann es sich sowohl um ein Hauptarbeitsverhältnis (erstes Dienstverhältnis) als auch um ein Nebenarbeitsverhältnis (weiteres Dienstverhältnis) handeln.
Rz. 2
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In einem gegenwärtigen Dienstverhältnis stehen auch Arbeitnehmer, deren Dienstverhältnis ruht (z. B. während des Mutterschutzes, der Elternzeit oder aufgrund einer vertraglichen Vereinbarung über eine befristete Tätigkeit im Ausland) oder die sich in der Freistellungsphase einer Altersteilzeit befinden.
Rz. 3
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Die Überlassung von Vermögensbeteiligungen an frühere Arbeitnehmer des Arbeitgebers ist nur steuerfrei, soweit die unentgeltliche oder verbilligte Vermögensbeteiligung bei einer Abwicklung des früheren Dienstverhältnisses als Arbeitslohn für die tatsächliche Arbeitsleistung überlassen wird. Personen, die ausschließlich Versorgungsbezüge beziehen, stehen nicht mehr in einem gegenwärtigen Dienstverhältnis.
1.1.2 Begünstigte Vermögensbeteiligungen
Rz. 4
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Die Vermögensbeteiligungen, deren Überlassung nach § 3 Nummer 39 EStG steuerfrei ist, sind in § 3 Nummer 39 Satz 1 EStG i. V. m. § 2 Absatz 1 Nummer 1 Buchstabe a, b, f bis l und Absatz 2 bis 5 des Fünften Vermögensbildungsgesetzes (5. VermBG) abschließend aufgezählt. Weitere Informationen zu den begünstigten Vermögensbeteiligungen finden sich im BMF-Schreiben vom 31. Mai 2024 (BStBl I S. 929). Sogenannte "virtuelle Beteiligungen", also schlichte schuldrechtliche Bonusversprechen des Arbeitgebers, fallen nicht unter die Regelung für begünstige Vermögensbeteiligungen. Aktienoptionen sind keine Vermögensbeteiligungen i. S. d. Fünften Vermögensbildungsgesetzes. Jedoch kann sich z. B. nach Ausübung einer Aktienoption und dem darauffolgenden vergünstigten Bezug von Aktien ein steuerlich begünstigter Tatbestand ergeben ("Vermögensbeteiligungen ... verbilligt übertragen").
Rz. 5
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Begünstigt sind nur Vermögensbeteiligungen "am Unternehmen des Arbeitgebers" (§ 3 Nummer 39 Satz 1 EStG). Unternehmen, die demselben Konzern i. S. d. § 18 des Aktiengesetzes (AktG) angehören, sind dem Unternehmen des Arbeitgebers i. S. d. § 3 Nummer 39 Satz 1 EStG zuzurechnen (siehe § 3 Nummer 39 Satz 3 EStG). Der Begriff "Unternehmen des Arbeitgebers" umfasst das gesamte Betätigungsfeld des Arbeitgebers im lohnsteuerlichen Sinn; zum Arbeitgeberbegriff in diesem Sinne siehe § 1 Absatz 2 Satz 2 LStDV, R 19.1 der Lohnsteuer-Richtlinien (LStR) sowie H 19.1 (Arbeitgeber) Lohnsteuer-Handbuch.
Rz. 6
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Die Steuerfreiheit umfasst nicht inländische und ausländische Investmentanteile nach § 2 Absatz 1 Nummer 1 Buchstabe c des 5. VermBG. Dies gilt auch dann, wenn das Sondervermögen oder der ausländische Investmentfonds Vermögenswerte des Arbeitgebers (insbesondere Aktien) beinhaltet.
Rz. 7
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Der Erwerb von Vermögensbeteiligungen durch eine Bruchteilsgemeinschaft (z. B. ein gemeinsames Depot der Arbeitnehmerschaft) sowie der mittelbare Erwerb durch eine vermögensverwaltende Personengesellschaft (z. B. eine GbR oder eine nicht gewerblich geprägte GmbH & Co. KG) schließt die Steuerfreiheit nicht aus. An der Personengesellschaft müssen nicht ausschließlich Arbeitnehmer beteiligt sein.
1.1.3 Überlassung der Vermögensbeteiligung durch einen Dritten
Rz. 8
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Der Arbeitgeber muss nicht Rechtsinhaber der zu überlassenden Vermögensbeteiligung sein, damit die Steuerfreiheit gewährt wird. Die Steuerfreiheit gilt deshalb auch für den geldwerten Vorteil, der bei Überlass...