Literaturauswertung AO/FGO/UStG/GewStG/UmwStG/GrEStG/ASt ... / 2.27 § 146a AO (Ordnungsvorschrift für die Buchführung und für Aufzeichnungen mittels elektronischer Aufzeichnungssysteme; Verordnungsermächtigung)

Ab 2020 besteht eine Belegausgabepflicht nach § 146a Abs. 2 AO. § 146a Abs. 2 AO sieht eine Befreiungsmöglichkeit vor. Danach kann die FinVerw bei einem Verkauf von Waren an eine Vielzahl von nicht bekannten Personen nach § 148 AO aus Zumutbarkeitsgründen nach pflichtgemäßem Ermessen eine Befreiung von der Belegausgabepflicht aussprechen. Fraglich ist, ob es sich bei § 148 AO um eine Rechtsgrundverweisung oder um eine Rechtsfolgenverweisung handelt. Nach Sinn und Zweck der gesetzlichen Regelung ist von einer Rechtsgrundverweisung auszugehen. Von daher ist § 146a Abs. 2 AO dahingehend zu verstehen, dass die FinVerw bei einem Verkauf von Waren an eine Vielzahl von nicht bekannten Personen nach der Art und mit der Rechtsfolge des § 148 AO aus Zumutbarkeitsgründen nach pflichtgemäßem Ermessen eine Befreiung von der Belegausgabepflicht gewähren kann.

(so Doege, Die (un-)mögliche Befreiung von der Belegausgabepflicht, DStR 2020, 692)

Die Belegausgabepflicht nach § 146a Abs. 2 AO besteht ab 2020. § 146a Abs. 2 AO sieht eine Befreiungsmöglichkeit vor. Fraglich ist, ob es sich bei dem Verweis auf § 148 AO um einen Rechtsgrund- oder einen Rechtsfolgenverweis handelt. Aus systematischer Sicht dürfte von einem Rechtsgrundverweis auszugehen sein. Die Befreiung von der Belegausgabepflicht erfordert damit das Vorliegen der Voraussetzungen nach § 148 AO. Der Unternehmer muss ein elektronisches Aufzeichnungssystem verwenden, eine Härte muss gegeben sein und die Besteuerung darf durch die Befreiung nicht beeinträchtigt werden. Dies ist auch Auffassung des FG Sachsen in seinem Beschluss v. 1.4.2020, 4 V 212/20. Die Befreiung von der Belegausgabepflicht steht im Ermessen der FinVerw. Dieses dürfte bei Vorliegen der Voraussetzungen regelmäßig auf null reduziert sein. Erfasst von § 148 AO werden lediglich sachliche Härten. Unternehmer, die eine offene Ladenkasse verwenden, sind nicht zur Belegausgabe verpflichtet. Verfassungsrechtlich bedenklich vor dem Hintergrund der Regelung in Art. 3 Abs. 1 GG ist, dass nur für Unternehmen, die Waren an eine Vielzahl von nicht bekannten Personen verkaufen, die Befreiung von der Belegausgabepflicht in Betracht kommt. Um eine Verfassungswidrigkeit von § 146a Abs. 2 AO zu vermeiden, dürfte die Regelung dahingehend zu verstehen sein, dass sie nur einen bestimmten Anwendungsfall konkret benennt, ohne jedoch andere Unternehmer von der Befreiungsmöglichkeit auszuschließen.

(so Bergan, Die (un-)mögliche Befreiung von der Belegausgabepflicht - Replik zu Doege DStR 2020, 692 - Zugleich Anmerkung zum FG Sachsen v. 1.4.2020 – 4 V 212/20, DStR 2020, 1354;

Die abgabenrechtlichen Anforderungen an computergestützte Kassensysteme aus Hersteller- und Anbietersicht ergeben sich aus § 146a AO i.V.m. der KassenSichV. Die Regelungen dürften nicht für alle elektronischen Aufzeichnungssysteme gelten, sondern nur für solche mit Kassenfunktion. Rechtsunsicherheiten hinsichtlich der TSE dürften vor dem Hintergrund des Erfordernisses der Zertifizierung nicht bestehen. Die Anforderungen nach § 146a AO i.V.m. der KassenSichV gelten für alle neuen elektronischen Aufzeichnungssysteme ab dem 1.1.2020. Die Fristverlängerung nach BMF v. 6.11.2019, BStBl I 2019, 1010 dürfte auch für Hersteller und Anbieter gelten. Weitergehende Fristverlängerungen aufgrund von Ländererlassen bis zum 31.3.2021 dürften auf Hersteller- und Anbieterseite auch Aufzeichnungssysteme erfassen, die erst später mit einer TSE ausgestattet werden. Für die Frage, ob ein bauartbedingt nicht aufrüstbares System i.S.v. Art. 97 § 30 Abs. 3 EGAO vorliegt, dürfte es allein auf die technische Möglichkeit der Aufrüstung ankommen. Hersteller und Anbieter dürften mangels Rechtsgrundlage nicht verpflichtet sein, die Erfüllung der Mitteilungspflichten nach § 146a Abs. 4 AO durch die Anwender zu überwachen. Ein allgemeiner Hinweis insoweit an die Kunden kann empfehlenswert sein. Für Hersteller bzw. Anbieter von vor dem 1.1.2020 in den Verkehr gebrachten Altsystemen dürfte keine Verpflichtung zur Nachrüstung bestehen. Etwas anderes kann sich aufgrund einzelvertraglicher Verpflichtungen ergeben. Bei der Konfiguration neuer Systeme müssen die gesetzlichen Anforderungen nach § 146a AO i.V.m. der KassenSichV erfüllt werden. Hierbei dürfte jede Konfiguration, die den gesetzlichen Anforderungen genügt, zulässig sein. Zulässig dürfte es sein, mehrere elektronische Aufzeichnungssysteme sowohl mit einer TSE als auch mit jeweils einer TSE abzusichern. Zulässig dürfte es auch sein, mehrere elektronische Aufzeichnungssysteme, die jeweils mit einer TSE abgesichert sind, miteinander zu verbinden. Allerdings dürfen aufzeichnungspflichtige Vorgänge nicht beliebig auf verschiedenen TSE abgesichert werden. Bei Verletzung der Verpflichtungen nach § 146a AO i...