Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 219 Zahlungsaufforderung bei Haftungsbescheiden

1 Allgemeines

Rz. 1

Eine direkte Vorgängerbestimmung zu § 219 AO war in der RAO nicht vorhanden. § 219 S. 1 AO geht aber auf die Rspr. des BFH zu § 118 RAO zurück.^[1] Inhaltlich regelt die Norm Beschränkungen hinsichtlich der Inanspruchnahme eines Haftungsschuldners.^[2] Der Erlass des Haftungsbescheids ist hingegen in § 191 AO geregelt, die materiellen Haftungsnormen vor allem in §§ 69ff. AO sowie in den Einzelsteuergesetzen. § 219 AO gilt grundsätzlich auch entsprechend für Duldungspflichten, doch findet sich in § 2 AnfG eine vorrangig zu beachtende Bestimmung.^[3] Die Norm gilt nicht bei einer Haftung auf zivilrechtlicher Grundlage^[4], da in einem solchen Fall kein Haftungsbescheid ergehen darf.^[5]

Rz. 2

§ 219 AO hat durch die Entscheidung des BFH v. 25.5.2004^[6] erheblich an Bedeutung gewonnen. Wenn das FA einen Haftungsgegenstand durch einen bestandskräftig gewordenen Haftungsbescheid geregelt hat, steht dessen Bestandskraft bei unveränderter Sach- und Rechtslage der erneuten Regelung des gleichen Sachverhalts durch Erlass eines ergänzenden, neben den ersten Haftungsbescheid tretenden Haftungsbescheids entgegen. Hat z. B. eine OHG für ein bestimmtes Jahr USt-Schulden, sind alle Gesellschafter in voller Höhe als Haftende in Anspruch zu nehmen. Der einheitliche Haftungsanspruch kann nicht in Teilbeträge zerlegt werden. Da es sich bei der Zahlungsaufforderung nach § 219 AO dagegen um einen teilbaren Verwaltungsakt handelt, kann das FA alle Gesellschafter nur zu einem anteiligen Betrag in Anspruch nehmen. Zahlt einer der Gesellschafter dann nicht, kann das FA durch eine neue Zahlungsaufforderung die anderen Gesellschafter in Anspruch nehmen, ohne dass die Voraussetzungen der §§ 130,131 AO erfüllt sein müssen.

1.1 Teil des Erhebungsverfahrens

Rz. 3

Grundsätzlich darf ein Haftungsschuldner auf Zahlung nur dann in Anspruch genommen werden, wenn die Inanspruchnahme des Schuldners mit seinem beweglichen Vermögen nichts erbracht hat bzw. aussichtslos sein wird.^[1] Damit trifft § 219 AO im Anschluss an die allgemeine Regelung des § 218 AO über die Verwirklichung der Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis für die Verwirklichung des Haftungsanspruchs aus dem Haftungsbescheid besondere Subsidiaritätsregelungen. Es handelt sich hierbei um Regelungen für das Erhebungsverfahren, das sich an das Verfahren der Festsetzung der Haftungsschuld durch Haftungsbescheid nach § 191 AO anschließt.^[2]

Rz. 4

Die Trennung zwischen Festsetzungs- und Erhebungsverfahren, die die AO auch hier vornimmt^[3], war ursprünglich so gar nicht vorgesehen. Vielmehr sollte eine Einschränkung der Inanspruchnahme des Haftungsschuldners allgemein und nicht erst für das Erhebungsverfahren geregelt werden. Die in § 219 AO enthaltenen Subsidiaritätsregeln einschließlich ihrer Einschränkungen gelten, wie auch der Standort der Vorschrift zeigt, jetzt nur für das Erhebungsverfahren. Genau betrifft die Vorschrift die Inanspruchnahme auf Zahlung.

1.2 Sinn und Zweck der Regelung

Rz. 5

Haftung ist steuerlich das Einstehen müssen für eine fremde Leistungspflicht. Der Haftungsschuldner schuldet nicht wie der Steuerschuldner^[1] die Steuer, sondern haftet für sie, also für die Schuld eines anderen.^[2] Diese Schuld eines anderen wird häufig unscharf als "Erstschuld" bezeichnet.^[3] Ihre Verwirklichung soll nach § 219 AO Vorrang vor der Haftungsschuld haben. Die Verwaltung soll sich grundsätzlich an den Steuerschuldner halten, bevor sie Zugriff auf das Vermögen des Haftenden nimmt.

Rz. 6

Die in § 219 AO geregelte Subsidiarität betrifft nur die Inanspruchnahme auf Zahlung. Die Vorschrift trennt also die Zahlungsaufforderung von der Haftungsfestsetzung. Die Zahlungsaufforderung ist dabei mit dem Leistungsgebot i. S. d. § 254 Abs. 1 AO identisch.^[4] Ergeht ein Haftungsbescheid mit Zahlungsaufforderung, so sind zwei selbstständige, in einem Schriftstück zusammengefasste Verwaltungsakte gegeben. Liegen die Voraussetzungen des § 219 AO nicht vor, so darf zwar der Haftungsbescheid ergehen, nicht dagegen das Leistungsgebot.^[5] Vgl. im Übrigen zum Verhältnis zwischen Haftungsbescheid und Leistungsgebot Rz. 21.

Rz. 7

Die in der Vorschrift zum Ausdruck kommende Subsidiarität der Haftung^[6] ist nach h. M. grundsätzlich bereits bei der Ausübung des Handlungsermessens vor dem Erlass eines Haftungsbescheids zu beachten.^[7] Das zeigt sich auch darin, dass der Schuldner eines anderen Anspruchs aus dem Steuersc...